La Cour de justice de l'Union européenne (CJUE), dans son arrêt du 27 janvier 2022, a conclu qu'une part importante des conséquences liées au non-respect de l'obligation de déclarer les avoirs et droits détenus à l'étranger par les résidents espagnols (formulaire 720) est contraire au droit de l'Union européenne, car elle constitue une restriction injustifiée à la libre circulation des capitaux. Le gouvernement devra approuver une nouvelle configuration du régime des sanctions et un nouveau délai de prescription applicable au formulaire 720, dont la période de dépôt pour l'année d'imposition 2021 a débuté le 1er janvier et s'est terminée le 31 mars. Cette décision a des implications importantes et nécessite l'analyse de chaque cas particulier.
Nous vous informons par la présente qu'un arrêt très attendu et important, rendu le 27 janvier 2022 dans l'affaire C-788-19, constitue un revers significatif pour le système fiscal espagnol. La Cour de justice de l'Union européenne (CJUE) a jugé que le formulaire 720, qui impose aux particuliers de déclarer leurs avoirs et droits situés à l'étranger, ainsi que le système de sanctions qui en découle, sont contraires au droit de l'Union européenne. Selon la Cour de justice, l'Espagne inflige des sanctions excessives aux citoyens qui ne respectent pas cette obligation ou commettent des erreurs dans leurs déclarations, violant ainsi le principe de la libre circulation des capitaux. Les mesures anti-fraude, ont estimé les juges, sont disproportionnées au regard de l'objectif poursuivi et entraînent des difficultés excessives pour les citoyens. Par ailleurs, la Cour considère qu'il est illégal que la réglementation crée une situation d'imprescriptibilité à l'égard des avoirs et droits situés à l'étranger pour le seul manquement à une obligation formelle.
L'OBLIGATION DE DÉCLARER SES BIENS ET DROITS À L'ÉTRANGER
La Loi générale sur les impôts encadre l'obligation pour les résidents espagnols de déposer une déclaration annuelle (formulaire 720) relative à leurs avoirs et droits détenus à l'étranger. Ils doivent notamment déclarer leurs comptes auprès d'établissements financiers, leurs titres (actions et parts de sociétés), leurs assurances vie ou invalidité, leurs rentes viagères et leurs rentes temporaires, ainsi que leurs biens immobiliers et droits y afférents. Ces avoirs et droits (leur propriété et les variations de leur valeur) doivent être déclarés dès que certains seuils sont atteints, et toute cession d'avoirs et de droits déclarés les années précédentes doit également être signalée. Des exceptions prévues par la loi s'appliquent.
Le défaut de dépôt de la déclaration, ou son dépôt tardif ou avec des informations fausses ou inexactes, peut avoir deux types de conséquences :
- D'une part, il existe des sanctions « formelles » (à hauteur de 5 000 ou 100 euros par donnée ou ensemble de données, avec un minimum de 10 000 ou 1 500 euros), selon que la déclaration n'est pas soumise, qu'elle est soumise incorrectement ou qu'elle est soumise en retard.
- En revanche, la législation relative à l'impôt sur le revenu des personnes physiques (IRPF) et à l'impôt sur les sociétés prévoit que lorsqu'une déclaration de revenus est déposée tardivement ou pas du tout, la valeur des actifs et des droits est imputée comme une augmentation non déclarée du patrimoine ou des revenus, sauf s'il est prouvé qu'ils ont été acquis grâce à des revenus déclarés ou lorsque le contribuable n'était pas résident. Dans ces cas, une pénalité de 150 % peut également être appliquée à l'impôt dû.
L'arrêt de la CJUE
En novembre 2015, la Commission européenne a engagé une procédure d’infraction contre l’Espagne (2014/4330) concernant le formulaire 720, suivie d’un avis motivé en février 2017. Enfin, elle a introduit un recours devant la CJUE en octobre 2019 (affaire C-788/19), dans lequel elle a demandé une déclaration selon laquelle l’Espagne avait enfreint les libertés fondamentales du traité sur le fonctionnement de l’Union européenne et de l’accord sur l’Espace économique européen.
Dans son arrêt, la CJUE a conclu dans le sens défendu par la Commission européenne et affirme que l'Espagne a manqué à ses obligations au titre du principe de libre circulation des capitaux pour les raisons suivantes :
- Car le non-respect, le respect imparfait ou tardif de cette obligation entraîne l'imposition des revenus non déclarés sans possibilité pour le sujet de se réfugier dans la prescription acquise.
- Car elle pénalise ce type de comportement par une amende de 150 % des frais correspondant à l'imputation de revenus non déclarés, qui peut également être combinée à des amendes à montant fixe.
- Enfin, parce qu'elle sanctionne ces infractions par des amendes fixes et illimitées qui sont disproportionnées par rapport aux sanctions prévues dans un contexte purement national.
À l’appui de ces conclusions, la CJUE déclare :
- Bien que cette législation puisse se justifier pour garantir l'efficacité du contrôle fiscal et la lutte contre la fraude, elle va au-delà de ce qui est nécessaire.
- Le simple fait qu'un résident possède des biens ou des droits à l'étranger ne saurait fonder une présomption générale de fraude ou d'évasion fiscale. De plus, une règle qui présume une fraude du seul fait de ne pas respecter les conditions qu'elle établit, sans possibilité de réfuter cette présomption, va au-delà de ce qui est nécessaire à l'objectif déclaré.
- Par ailleurs, si l'invocation de la prescription en matière d'acquisition de biens et de droits n'exclut pas la possibilité de fraude, il est inadmissible pour l'administration fiscale de contester des délais de prescription déjà expirés, car cela viole le principe de sécurité juridique. Bien que le législateur puisse prévoir un délai de prescription prolongé dans certains cas, il est inadmissible que l'administration fiscale agisse sans délai, notamment lorsque celui-ci est établi pour un simple manquement à une obligation formelle.
IMPLICATIONS DE LA SENTENCE
L'arrêt tant attendu de la CJUE signifie que les sanctions décrites ne peuvent plus être appliquées et que le délai de prescription ne s'applique plus. Cet arrêt n'affecte pas l'obligation de déposer le formulaire 720, qui reste dû le cas échéant.
Cette décision contraint l'État espagnol à réformer sa législation conformément à l'arrêt des juges européens. À cet égard, le gouvernement doit approuver une nouvelle configuration du système de pénalités et un nouveau délai de prescription applicable au formulaire 720, dont la période de déclaration pour l'année fiscale 2021 a débuté le 1er janvier et s'est terminée le 31 mars. L'Agence du revenu du Canada a indiqué qu'elle modifierait ce formulaire avant le 31 mars ; il sera donc important de suivre l'évolution de la situation au cours des deux prochains mois.
Enfin, il faudra attendre pour voir et analyser les conséquences de cette décision, mais elle ouvre la voie au recouvrement des amendes, qu'elles aient fait l'objet d'un appel ou non, et même si le délai est expiré.
L’incidence sur les situations passées devra être analysée au cas par cas, en fonction de l’état d’avancement de la procédure. La décision s’appliquera aux procédures en cours et aux appels. Elle permettra également la rectification des auto-évaluations et le remboursement des paiements indus. Dans certains cas, elle ouvrira aussi la voie à des demandes de dommages et intérêts contre l’État.
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À Àmbit Assessor, SL a 40 ans d'expérience dans le conseil fiscal, comptable et social de la Pime.
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