En numerosas ocasiones, y más aún en los tiempos que corren, los profesionales emiten facturas por servicios prestados en el ejercicio en curso que acaban siendo cobradas en el ejercicio siguiente. ¿qué ocurre en estos casos con las retenciones que se deben practicar? ¿cuándo deben ingresarse por parte del pagador y por tanto retenedor? Y lo que más preocupa al profesional : ¿cuándo puedo deducir esas retenciones?
El art. 78.1 de RD 439/2007 (Rgto IRPF) dispone que “la obligación de retener e ingresar a cuenta nace, con carácter general, en el momento en que se satisfagan o abonen las rentas”. Y respecto a su imputación temporal, el art. 79 del mismo texto legal señala que “las retenciones o ingresos a cuenta se imputarán por los contribuyentes al período en que se imputen las rentas sometidas a retención o ingreso a cuenta, con independencia del momento en que se hayan practicado.”
Así pues, el obligado a retener practicará e ingresará las retenciones en el momento en el que satisfaga la renta (momento del pago de la factura) independientemente del momento de su exigibilidad. Deberá pues incluirlas en el correspondiente modelo 111 del periodo en que se pague la factura.
Teniendo en cuenta que la imputación de los rendimientos de actividades económicas se produce en el periodo impositivo en el que se devenguen -criterio de devengo recogido en el art. 19 del TRLIS, al cual remite el art. 14.1.b) de la Ley 35/2006 (Ley IRPF), la pregunta es ¿qué ocurre con las retenciones que estas rentas sufrirán y que, de acuerdo con lo expuesto, no serán ingresadas hasta el ejercicio siguiente?
Los perceptores de rentas sujetas a retención tienen derecho a deducir el importe de la retención en el mismo período en el que proceda imputar temporalmente el rendimiento sujeto a dicho pago a cuenta, pero este derecho a deducirse las retenciones no surge hasta que no haya nacido la obligación de retener, esto es, cuando se haya cobrado su importe.
De este modo podemos encontrarnos con dos situaciones:
- En el momento de presentar la declaración de IRPF el cliente ya ha satisfecho la factura y ha practicado la correspondiente retención.
En este caso, independientemente de si el retenedor ha realizado el ingreso de dicha retención o no, el profesional imputará los ingresos al ejercicio correspondiente y deducirá la retención practicada, pudiendo incluso deducirse el importe que hubiera resultado correcto si las retenciones fueron insuficientes.
- En el momento de presentar la declaración de IRPF el cliente no ha satisfecho la factura y no ha practicado por tanto retención alguna.
Si esto ocurre, el profesional imputará al ejercicio del devengo los ingresos facturados pero no podrá practicar la deducción de la retención puesto que éste derecho nace justamente con la práctica de dicha retención.
Si con posterioridad el cliente satisface la factura, el profesional podrá impugnar su declaración de IRPF ya que las retenciones deben imputarse al ejercicio de su devengo, a pesar de que el momento de hacerlo sea posterior.
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