El pasado 6 de agosto de 2014 se publicó el Proyecto de Ley del Impuesto sobre Sociedades, paso previo a la aprobación de dicho texto como Ley.
En artículos anteriores ya les hemos referido su tramitación previa, en el contexto de la Reforma Fiscal que el gobierno inició a principios de año. Las numerosas novedades que ha de implantar la ley cada vez se encuentran más delimitadas y, dado su gran calado, creemos que es importante que Vds. las conozcan. Pasamos a relacionarlas en los siguientes apartados:
I. Hecho Imponible: se define qué se entiende por actividad económica y se introduce el concepto de entidad patrimonial, que toma como punto de partida a las sociedades cuya actividad principal consiste en la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario, si bien se acomoda a las necesidades específicas de este Impuesto.
II. Sujeto Pasivo: se incorporan al Impuesto sobre Sociedades las sociedades civiles que tienen objeto mercantil, y que tributaban hasta la aprobación de esta Ley como contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas a través del régimen de atribución de rentas. Esta medida requiere incorporar un régimen transitorio en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
III. Base Imponible se modifica, entre otros, en los siguientes aspectos relevantes:
a) En materia de imputación temporal, se actualiza el principio de devengo en consonancia con el recogido en el ámbito contable y se explicita la no integración en la base imponible de la reversión de aquellos gastos que no hubieran resultado fiscalmente deducibles.
b) Se realiza una tarea de simplificación en las tablas de amortización.
c) Respecto a los deterioros de valor de los elementos patrimoniales, conjuntamente con la no deducibilidad ya introducida en el año 2013 en relación con los correspondientes a valores representativos del capital o fondos propios de entidades, se establece, como novedad, la no deducibilidad de cualquier tipo de deterioro correspondiente a otro tipo de activos, con la excepción de las existencias y de los créditos y partidas a cobrar.
d) También se introducen novedades en materia de deducibilidad de determinados gastos:
1. Se limita la deducibilidad fiscal de las atenciones a clientes, hasta el 1 por ciento del importe neto de la cifra de negocios de la entidad
2. Respecto a la deducibilidad fiscal de los gastos financieros se mantiene la limitación relativa a aquellos gastos financieros generados en el seno de un grupo mercantil y se incide en la relativa a los gastos financieros asociados a la adquisición de participaciones en entidades cuando, posteriormente, la entidad adquirida se incorpora al grupo de consolidación fiscal al que pertenece la adquirente o bien es objeto de una operación de reestructuración.
e) En el régimen de las operaciones vinculadas esta Ley presenta novedades en relación con la documentación específica a elaborar por las entidades afectadas, que tendrá un contenido simplificado para aquellas entidades o grupos de entidades cuyo importe neto de la cifra de negocios sea inferior a 45 millones de euros, y no será necesaria en relación con determinadas operaciones.
También es novedosa la restricción del perímetro de vinculación, que queda fijado en el 25 por ciento de participación.
Por otra parte, en relación con la propia metodología de valoración de las operaciones, se elimina la jerarquía de métodos que se contenía en la regulación anterior para determinar el valor de mercado de las operaciones vinculadas, admitiéndose, adicionalmente, con carácter subsidiario otros métodos y técnicas de valoración, siempre que respeten el principio de libre competencia. Asimismo, se establecen en esta Ley reglas específicas de valoración para las operaciones de los socios con las sociedades profesionales.
Por último, deben mencionarse la modificación del régimen sancionador, que se convierte en menos gravoso, y la estanqueidad de la valoración realizada conforme a esta regulación específica de las operaciones vinculadas con la valoración que se pudiera hacer en otros ámbitos, como pudiera ser el supuesto del valor en aduana.
f) Se modifica sustancialmente el tratamiento de la compensación de bases imponibles negativas, destacando la aplicabilidad de dichas bases imponibles en un futuro sin límite temporal. No obstante, se introduce una limitación cuantitativa en el 60 por ciento de la base imponible previa a su compensación, y admitiéndose, en todo caso, un importe mínimo de 1 millón de euros. Adicionalmente, con el objeto de evitar la adquisición de entidades inactivas o cuasi-inactivas con bases imponibles negativas, se establecen medidas que impiden su aprovechamiento, incidiendo en la lucha contra el fraude fiscal. Adicionalmente, se extiende a un período de 10 años, del plazo de que dispone la Administración para comprobar la procedencia de la compensación o deducción originada.
IV. Tratamiento de la doble imposición.
Se incorpora un régimen de exención general para participaciones significativas, aplicable tanto en el ámbito interno como internacional, eliminando en este segundo ámbito el requisito relativo a la realización de actividad económica, si bien se incorpora un requisito de tributación mínima que se establece en el 10 por ciento de tipo nominal, entendiéndose cumplido este requisito en el supuesto de países con los que se haya suscrito un Convenio para evitar la doble imposición internacional.
V. Tipo de gravamen del Impuesto.
Se reduce el tipo de gravamen general, que pasa del 30 al 25 por ciento. En el caso de entidades de nueva creación, el tipo de gravamen se mantiene en el 15 por ciento para el primer período impositivo en que obtienen una base imponible positiva y el siguiente.
VI. Incentivos fiscales.
a).- Desaparece la deducción por inversiones medioambientales, la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios, y la recientemente creada, deducción por inversión de beneficios, sustituyéndose ambos incentivos por uno nuevo denominado reserva de capitalización, y que se traduce en la no tributación de aquella parte del beneficio que se destine a la constitución de una reserva indisponible, sin que se establezca requisito de inversión alguno de esta reserva en algún tipo concreto de activo. Con esta medida se pretende potenciar la capitalización empresarial mediante el incremento del patrimonio neto, y, con ello, incentivar el saneamiento de las empresas y su competitividad. Esta medida conjuntamente con la limitación de gastos financieros trataría de neutralizar en mayor medida el tratamiento que tiene en el Impuesto sobre Sociedades la financiación ajena frente a la financiación propia.
b).- Creación de una reserva de nivelación de bases imponibles para las PYMES.
c).- Se mantiene la deducción por investigación, desarrollo e innovación tecnológica y las deducciones por creación de empleo.
VII. Regímenes especiales del Impuesto
a) En el régimen de consolidación fiscal se redefine qué se entiende por “grupo fiscal”, se incide en la configuración de la base imponible del grupo como una única entidad, así, pej. se requiere que la referida reserva de capitalización o de nivelación, se realicen a nivel del grupo, y se toman medidas para que las operaciones de reestructuración que afectan a grupos de consolidación fiscal continúen siendo fiscalmente neutras.
b) El régimen especial aplicable a las operaciones de reestructuración presenta cuatro novedades sustanciales. En primer lugar, no se optará a su aplicación sino que se aplicará por defecto a las operaciones de reestructuración. La segunda novedad destacable se basa en la desaparición del tratamiento fiscal del fondo de comercio de fusión. En tercer lugar, se establece expresamente la subrogación de la entidad adquirente en las bases imponibles negativas generadas por una rama de actividad, cuando la misma es objeto de transmisión por otra entidad, de manera que las bases imponibles acompañan a la actividad que las ha generado, cualquiera que sea el titular de la misma.
Finalmente, se regula expresamente la inaplicación parcial del régimen y la circunscripción de las regularizaciones que pudieran efectuarse al ámbito de la ventaja fiscal obtenida en este tipo de operaciones.
c) Por último, en el régimen de entidades de reducida dimensión se elimina la escala de tributación minorando el tipo de gravamen de estas entidades. Además, se introduce la referida reserva de nivelación de bases imponibles negativas, que supone, en la práctica, la reducción del tipo de gravamen hasta el 22,5 por ciento.
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